X AB är ett helägt dotterbolag till en svensk allmännyttig stiftelse, (…). X AB äger samtliga aktier i Y som är ett bolag hemmahörande i Curaçao.

Y bildades (…) med enda syfte att vara ägare till ett bolag i Nederländerna, som i sin tur ägde ett rörelsedrivande svenskt aktiebolag med ett antal rörelsedrivande svenska dotterbolag. Bolaget i Nederländerna har på senare år likviderats med följd att det är Y som äger det svenska aktiebolaget och dess dotterbolag.

Y har aldrig bedrivit någon annan verksamhet än att ta emot utdelning från dotterbolag för vidareutdelning, vilket senast skedde för mer än (…) år sedan. Bolaget har tidigare administrerats av en förvaltare i Curaçao som också tillhandahöll styrelse åt bolaget. Under [innan år 2020], i samband med att dotterbolaget i Nederländerna skulle likvideras, flyttade Y sin plats för företagsledning till Sverige och fick därmed fast driftställe/filial här. Y:s hela verksamhet administreras och bedrivs efter detta från filialen i Sverige och bolaget har lämnat inkomstdeklaration här för den tid som filialen existerat. Av ett utlåtande som X AB inhämtat från det företag som bl.a. fungerar som Ys kontaktperson i Curaçao framgår att Y är ett limited liability company (LLC) i Curaçao, att associationsformen LLC är en egen juridisk person med en eller fler andelar som kan överlåtas, att LLC har rättskapacitet, att andelsägarna inte personligen är ansvariga för bolagets skulder så länge motsatsen inte följer av lag samt att LLC är skattesubjekt.

I andra inhämtade utlåtanden om skatterättsliga förhållanden i Curaçao anges bl.a. att även efter att företagsledningen flyttats till Sverige är Y ett skattesubjekt i Curaçao samt att från den 1 januari 2020 gäller generellt för alla bolag som inkorporerats i Curaçao att beskattning sker utifrån territorialitetsprincipen. Det innebär bl.a. en beskattning med 22 procent på inkomster som härrör/har källa från Curaçao, dock att utdelning på kvalificerade innehav (bl.a. dotterbolag) och motsvarande kapitalvinster vid avyttring av dotterbolagsaktier under vissa förutsättningar undantas från beskattning.

Y har under (…), i samband med att platsen för företagsledningen flyttades till Sverige, sökt och erhållit förhandsbesked från skattemyndigheterna i Curaçao. Beskedet innebär att myndigheten godtar att bolaget lämnar ”nollade” inkomstdeklarationer och gäller så länge bolaget inte har inkomster från aktiviteter utförda i Curaçao. I ingivna utlåtanden i nu aktuellt ärende anges att Y beskattas utifrån den reglering som sedan januari 2020 gäller i Curaçao och att tidigare meddelat förhandsbesked gällande bolaget inte ger några skattemässiga fördelar eller skattelättnader man inte skulle haft i avsaknad av förhandsbesked.

Det finns nu planer på att avveckla Y med följd att aktierna i det svenska dotterbolaget kommer att överföras från Y till X AB, antingen som utdelning eller genom utskiftning vid likvidation.

X AB vill veta om Y kan anses motsvara ett svenskt aktiebolag vid tillämpning av reglerna om näringsbetingade andelar i 24 kap. 35 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL.

X AB anser att Y motsvarar ett svenskt aktiebolag såväl civilrättsligt som skatterättsligt och att andelarna därför är näringsbetingade.

Skatteverket har, för det fall omständigheterna bedöms tillräckligt klargjorda, ingen annan uppfattning.

Utdelning och kapitalvinst på näringsbetingade andelar är enligt 24 kap. 35 § och 25 a kap. 5 § IL som huvudregel skattefri. Syftet med bestämmelserna är bl.a. att motverka oönskad kedjebeskattning av rörelsevinster på bolagsnivå (prop. 2002/03:96 s. 1 och 67). Genom att undanta kapitalinkomster hänförliga till näringsbetingade andelar från inkomstbeskattning tillförsäkras, i tillämpliga fall, enkelbeskattning i bolagssektorn.

Enligt 24 kap. 32 § avses – under vissa närmare angivna förutsättningar – med näringsbetingad andel bl.a. en andel i ett aktiebolag. Av 2 kap. 2 § framgår att de termer och uttryck som används i lagen också omfattar motsvarande utländska företeelser om det inte anges eller framgår av sammanhanget att bara svenska företeelser avses. Andelar i utländska företag som anses motsvara ett svenskt aktiebolag omfattas således av reglerna om näringsbetingade andelar (a. prop. s. 105).

I förarbetena till 2 kap. 2 § uttalas att det inte är möjligt att ange hur nära den utländska företeelsen ska överensstämma med den svenska för att anses motsvara denna. Detta måste bli beroende av vilket slags företeelse och vilken regel det är fråga om (prop. 1999/2000:2 del 1 s. 519). Det får i det enskilda fallet avgöras om likheterna är så stora att den utländska företeelsen kan anses motsvara det som avses med den svenska termen (a. prop. del 2 s. 22).

Vid bedömningen av om ett utländskt företag motsvarar ett svenskt aktiebolag vid tillämpningen av bestämmelserna om näringsbetingade andelar ska både en civilrättslig och en skatterättslig jämförelse göras (RÅ 2009 ref. 100).

Av praxis framgår vidare att ett krav för att ett utländskt företag ska anses motsvara ett svenskt aktiebolag vid den skatterättsliga jämförelsen är att företaget är ett inkomstskattesubjekt i sitt hemland (RÅ 2009 ref. 100, HFD 2017 ref. 29 och HFD 2019 ref. 49).

Rättsfallet HFD 2017 ref. 29 gällde ett bolag som hörde hemma i Brittiska Jungfruöarna. Inkomstskattelagstiftningen i landet innehöll bestämmelser om skattskyldighet för bolag men av den bolagsrättsliga lagstiftningen framgick att samtliga bolag i landet åtnjöt ett generellt och fullständigt undantag från inkomstskattelagstiftningen. Högsta förvaltningsdomstolen fann att bolaget inte uppfyllde kravet på att vara ett inkomstskattesubjekt i hemlandet och att det således inte motsvarade ett svenskt aktiebolag.

HFD 2019 ref. 49 gällde ett företag hemmahörande i USA som uppfyllde villkoren för och hade begärt att bli klassificerat som ett DISC-bolag. Sådana företag som uppfyllde villkoren för DISC-bolag var undantagna från federal bolagsbeskattning men delstatlig beskattning kunde förekomma. Delaware, där företaget var hemmahörande, tog dock inte ut någon delstatlig skatt överhuvudtaget. Domstolen konstaterade att företaget – så länge som det var klassificerat som ett DISC-bolag – inte var föremål för någon inkomstbeskattning i USA. Den skattemässiga behandlingen i hemlandet var därför inte sådan att det reellt kunde anses utgöra ett inkomstskattesubjekt där.

HFD 2022 not. 3 gällde ett Jersey Private Ltd med hemvist i Jersey. Den typen av bolag är obegränsat skattskyldigt där för samtliga sina inkomster. Skattesatsen är som utgångspunkt 20 procent men beror på vilken typ av inkomster som företaget har. Inkomster hänförliga till fastigheter som är belägna i Jersey samt inkomster från import och försäljning av vissa fossila bränslen beskattas alltid med en skattesats om 20 procent. Övriga inkomster som s.k. icke-finansiella tjänsteföretag uppbär beskattas med en skattesats om noll procent. Högsta förvaltningsdomstolen fann att andelarna i bolaget var näringsbetingade eftersom bolaget var ett skattesubjekt och att svaret inte förändrades om bolaget bara hade andra inkomster än fastighetsinkomster.

Av utredningen i ärendet framgår att det civilrättsligt finns stor överensstämmelse mellan ett LLC hemmahörande i Curaçao och ett svenskt aktiebolag.

Beträffande den skatterättsliga jämförelsen kan konstateras att för bolag som är hemmahörande i Curaçao gäller sedan 1 januari 2020 att bl.a. inkomster som inte anses härröra från Curaçao är undantagna från beskattning. En beskattning utifrån en sådan princip skiljer sig från vad som gäller beträffande inkomstbeskattningen i Sverige bl.a. eftersom skattebasen blir en annan.

Den huvudsakliga frågan i ärendet är hur en beskattning med territorialitetsprincipen som utgångspunkt förhåller sig till de krav som uttalats i praxis i detta avseende, dvs. att det ska vara fråga om ett reellt inkomstskattesubjekt i hemlandet.

Även om det är fråga om skillnader i skattebasen vid jämförelse med Sverige är förhållandena närmast att jämställa med de som gällde i HFD 2022 not. 3. Bedömningen bör då bli densamma. Om andelar i bolag som omfattas av den nu aktuella principen för beskattning inte anses som näringsbetingade skulle dessutom en sådan kedjebeskattning uppkomma som bestämmelserna om näringsbetingade andelar är avsedda att förhindra.

Mot bakgrund av det ovan anförda, och då det av handlingarna i ärendet inte framkommit annat än att det förhandsbesked som Y erhållit i Curaçao inte ger bolaget några skattemässiga fördelar eller lättnader man inte skulle ha haft i avsaknad av besked, är det Skatterättsnämndens uppfattning att Y även vid en skatterättslig jämförelse är att jämställa med ett svenskt aktiebolag.

I avgörandet har deltagit Katia Cejie, Christina Eng (ordförande), Fredrik Hammarström, Richard Hellenius, Birgitta Pettersson, Johan Rubenson och Olof Sundin.

Ärendet har föredragits av Krister Rentrop.