Bakgrund

Skatterättsnämndens bedömning

En prövning av frågan ska i första hand göras mot bestämmelserna om byggnadsrörelse och handel med fastigheter i 27 kap. IL.

I 27 kap. 2 § IL sägs att den som innehar en tillgång som är en lagertillgång enligt bestämmelserna i 4-7 §§ ska anses bedriva antingen byggnadsrörelse eller handel med fastigheter.

Enligt 27 kap. 6 § IL anses andelar i fastighetsförvaltande företag som lagertillgångar om någon av företagets fastigheter skulle ha varit en lagertillgång i byggnadsrörelse eller handel med fastigheter för det fall fastigheten hade ägts direkt av den som innehar andelen. Det gäller dock bara om något av tre alternativa villkor är uppfyllda. I det aktuella fallet är kravet på en intressegemenskap mellan innehavaren och det fastighetsförvaltande företaget uppfyllt.

Bestämmelsen infördes ursprungligen genom lagstiftning år 1981. Av förarbetena framgår att utgångspunkten för regleringen var att aktier och andelar i enlighet med dåvarande praxis skulle behandlas på samma sätt som direktägda fastigheter om aktie- eller andelsinnehavet skulle kunna ses som ett alternativ till ett direktägande (prop. 1980/81:68 s. 160). Vidare sägs att regeln utgår från det skattemässiga resultat som skulle ha uppkommit om företagets fastigheter i stället innehafts av den skattskyldige (s. 209).

Någon definition av uttrycket handel med fastigheter finns inte i IL. Företagsskatteberedningen lämnade ett sådant förslag i det betänkande som låg till grund för 1981 års lagstiftning men förslaget kom inte att genomföras i den delen (a. prop. s. 150-151). Det innebär att en bedömning får göras mot bakgrund av praxis och de principer som enligt 13 kap. 1 § första stycket IL ska tillämpas för att bedöma om en förvärvsverksamhet uppfyller kraven på att vara näringsverksamhet.

Y-koncernen säljer varje år fastigheter externt. I stället för att de bolag som äger fastigheterna själva säljer dem, ska de nu aktuella fem fastigheterna först säljas inom koncernen till Dotterbolag till Bolaget. Härefter avyttras fastigheterna externt genom att Bolaget säljer aktierna i Dotterbolagen.

Bolagets verksamhet består i att delta i försäljningar av dessa fastigheter. Dotterbolagen kommer inte att ha någon annan uppgift än att förvalta var sin fastighet. Avsikten är att samtliga paketerade fastigheter ska vara avyttrade inom loppet av tre år.

Frågan i detta fall är om Bolagets aktier i Dotterbolagen kan anses som lagertillgångar i handel med fastigheter. För det krävs som framgår av 27 kap. 6 § IL att fastigheterna i Dotterbolagen skulle ha varit lagertillgångar i handel med fastigheter om fastigheterna hade ägts direkt av Bolaget.

Till att börja med kan konstateras att inte vare sig lagtexten eller förarbetena utesluter att holdingbolag kan omfattas av den hypotetiska prövning som ska göras enligt bestämmelsen.

Härav följer att det inte krävs att Bolaget bedriver handel med fastigheter vid tidpunkten för förvärvet av andelarna i Dotterbolagen. Däremot måste förhållandena vara sådana att en handel med fastigheter skulle uppstå om fastigheterna hade ägts direkt av Bolaget. En sådan bedömning ska göras bl.a. med beaktande av Bolagets syfte med innehaven.

De fastighetsförsäljningar som omfattas av frågan ingår i de omplaceringar som en stor fastighetsförvaltande koncern som Y-koncernen regelmässigt har anledning att genomföra. I det aktuella fallet ska emellertid försäljningarna till de slutliga förvärvarna föregås av överlåtelser inom koncernen till för ändamålet bildade aktiebolag.

Syftet med internöverlåtelserna är att sistnämnda bolag, vart och ett med en fastighet som enda tillgång, ska säljas på öppna marknaden så snart tillfälle uppkommer. Mot den bakgrunden och omständigheterna i övrigt finner Skatterättsnämnden att fastigheterna skulle ha utgjort lagertillgångar i handel med fastigheter om de innehafts direkt av Bolaget (jfr RÅ 1982 Aa 80).

Det anförda innebär att andelarna i Dotterbolagen är lagertillgångar hos Bolaget. De uppfyller därmed inte förutsättningarna att vara näringsbetingade andelar enligt 24 kap. 13-14 §§ IL.

Beslutande: André, ordf., Svanberg, Bengtsson, Gäverth, Hellenius (skiljaktig), Jönsson, Sjökvist
Sekreterare, tillika föredragande: Gilbe (avvikande)

Skiljaktig mening

Hellenius är skiljaktig och anför med instämmande av sekreteraren Gilbe följande.

Lika med majoriteten anser jag att bestämmelsen i 27 kap. 6 § IL ska tillämpas vid bedömningen av karaktären på andelarna.

Skatterättsnämnden har i ett antal tidigare avgöranden behandlat aktier i fastighetsförvaltande dotterbolag som näringsbetingade andelar där innehavaren enligt förutsättningarna inte bedriver vare sig byggnadsrörelse eller handel med fastigheter, jfr bl.a. Skatterättsnämndens förhandsbesked den 31 januari 2008, dnr 140-07/D. Avgörandena grundas på den praxis som utbildades genom Högsta förvaltningsdomstolens avgörande i RÅ 2000 not. 24.

Vad som skiljer detta fall från tidigare avgöranden är att man här får en bild av ett mer organiserat förfarande för att hantera fastighetsförsäljningar via s.k. paketeringar inom en stor fastighetsförvaltande koncern där behov kontinuerligt uppkommer att avyttra ett antal fastigheter. Utgångspunkten för bedömningen av karaktären på andelar i fastighetsförvaltande bolag är enligt 27 kap. 6 § IL den verksamhet som andelsägaren själv bedriver, inte en verksamhet som kan tänkas uppkomma om andelsägaren själv ägt och bedrivit en verksamhet med fastigheterna i det fastighetsförvaltande bolaget. Med de av Bolaget givna förutsättningarna bedriver inte Bolaget någon verksamhet med handel med fastigheter. Jag anser därför till skillnad från majoriteten att Bolagets fråga ska besvaras jakande.