Bolaget vill veta om den anläggningsavgift som bolaget kommer att betala till kommunen för att få ansluta fastigheten till det kommunala vatten- och avloppsnätet omfattas av avdragsbegränsningen för stadigvarande bostad i 13 kap. 26 § mervärdesskattelagen (2023:200).

Parternas inställning

Bolagets uppfattning är att anläggningsavgiften är det första ledet i bolagets löpande tillhandahållande av vatten, efter individuell mätning, till bolagets bostadshyresgäster.

Bolaget framhåller EU-domstolens mål Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelbien, C-442/05, EU:C:2008:184, till stöd för sin uppfattning.

Bolaget menar att EU-domstolen i det målet slog fast att anslutningsavgifter som är en förutsättning för vattenleverans är direkt kopplade till huvudtjänsten och ska beskattas på samma sätt.

Ett annat synsätt skulle innebära en otillåten utvidgning av standstill-klausulen.

Skatteverkets uppfattning är att avdragsbegränsningen gällande stadigvarande bostad är tillämplig.

Skatteverket anser att den av bolaget åberopade domen från
EU-domstolen saknar relevans i ärendet. Omständigheterna i den domen liknar förfarandet där en kommun i Sverige debiterar fastighetsägaren för en anslutning till ett kommunalt vattenledningssystem. Den avgiften utgör det första ledet i kommunens leverans av vatten. Domen handlar alltså inte om en fastighetsägares vidareförsäljning av vatten till hyresgästen.

Skatteverket för fram att anslutningen är en nödvändig förutsättning för att byggnaden ska kunna användas för bostadsändamål. Anläggningsavgiften är därför hänförlig till uppförandet av en byggnad av bostadskaraktär och inte till leverans av vatten.

Sverige har rätt att ha en avdragsbegränsning för ingående skatt som hänför sig till bland annat stadigvarande bostad. Skatteverkets inställning grundar sig på bestämmelsens utformning vid Sveriges EU-inträde och den tolkning av bestämmelsen som Högsta förvaltningsdomstolen har gjort.

Som huvudregel får en beskattningsbar person dra av ingående skatt som hänför sig till förvärv av varor eller tjänster i den utsträckning varorna eller tjänsterna används för dennes beskattade transaktioner (13 kap. 6 § mervärdesskattelagen).

I svensk lagstiftning finns dock en begränsning av rätten till avdrag för ingående skatt som hänför sig till stadigvarande bostad (13 kap. 26 §). Denna avdragsbegränsning tillämpas med stöd av standstill-klausulen i artikel 176 andra stycket i mervärdesskattedirektivet.

Avdragsbegränsningen är en schablonregel som ska tillämpas oberoende av om huvudregeln skulle medföra rätt till avdrag (HFD 2023 ref. 31, punkt 13).

Stadigvarande bostad är ett svenskt begrepp. Det finns ingen definition av begreppet i mervärdesskattelagen men i förarbetena uttalas att med stadigvarande bostad avses byggnad eller del av byggnad som är inrättad för permanent boende. Begränsningen avser all ingående skatt som kan hänföras till bostaden, dvs. kostnader för såväl inventarier och reparationer som drift och underhåll (SOU 1994:88 s. 242). Bestämmelsen infördes för att säkerställa att avdrag för ingående mervärdesskatt inte görs för kostnader som normalt är att anse som privata levnadskostnader (prop. 1989/90:111 s. 127 och prop. 1993/94:99 s. 212).

Högsta förvaltningsdomstolen har konstaterat att el- och vattensystem är nödvändiga för att en byggnad ska kunna användas för bostadsändamål. Sådana system ska därför betraktas som en del av bostadsbyggnaden. Ingående skatt hänförlig till köp av sådana system omfattas därför av avdragsbegränsningen för stadigvarande bostad. För ingående skatt som hänför sig till inköp av och installation av utrustning som gör det möjligt att mäta och ta betalt av de boende för deras faktiska förbrukning föreligger dock rätt till avdrag. Denna bedömning är förenlig med artikel 176 andra stycket i mervärdesskattedirektivet (HFD 2021 ref. 4).

Mot denna bakgrund bedömer Skatterättsnämnden att fastighetens anslutning till den kommunala vatten- och avloppsanläggningen är en nödvändig förutsättning för att byggnaden ska få tillgång till vatten och avlopp. Skatterättsnämnden anser därför att anslutningen är en del av byggnadens allmänna funktion. Avdragsbegränsningen för stadigvarande bostad är därmed tillämplig på den ingående skatt som belöper på anläggningsavgiften.

Det kan tilläggas att EU-domstolens dom i mål nr C-442/05 avser en annan situation än den nu aktuella. Enligt Skatterättsnämndens mening saknar domen relevans för bedömningen.

I avgörandet har Rolf Bohlin, Jeanette Fored (skiljaktig), Kristina Harmsen Hogendoorn (ordförande), Anna Sandberg Nilsson (skiljaktig), Peter Segefalk, Madelaine Tunudd och Eva Östman Johansson deltagit.

Ärendet har föredragits av Karin Korpinen

Skiljaktig mening

Jeanette Fored och Anna Sandberg Nilsson är skiljaktiga och anför följande.

Till skillnad mot majoriteten delar vi bolagets uppfattning att VA-anläggningsavgiften utgör det första ledet i bolagets löpande tillhandahållande av vatten som, efter individuell mätning, tillhandahålls bolagets hyresgäster. Avdragsförbudet är därmed inte tillämpligt.

Avdragsbegränsningen för stadigvarande bostad är inte tillämplig på ingående skatt hänförlig till den VA-anläggningsavgift som betalas för att ansluta fastigheten till kommunens vatten- och avloppsanläggning. Leverans av vatten mot betalning för faktisk förbrukning har bedömts omfattas av skatteplikt (HFD 2019 ref. 54). HFD har, i HFD 2021 ref. 4, konstaterat att utrustning som behövs för att en fastighetsägare ska kunna mäta och ta betalt av de boende för deras faktiska förbrukning av el och vatten inte omfattas av avdragsförbudet eftersom mätutrustningen motiveras av de skattepliktiga leveranserna av el- och vatten. HFD konstaterar i samma avgörande att avdragsrätt inte föreligger, d.v.s. avdragsförbudet är tillämpligt, för inköp och installation av el- och vattensystem som anses utgöra en del av bostadsbyggnaden.

VA-anslutningsavgiften, d.v.s. avgiften det kostar att få koppla in sig på det kommunala vatten- och avloppsledningsnätet, utgör inte en del av bostadsbyggnaden. VA-anslutningsavgiften omfattas därför inte av avdragsförbudet med stöd i ovan nämnda avgörande från HFD.

Vi delar Bolagets bedömning, att ett avdragsförbud som träffar anslutningsavgiften innebär en otillåten utvidgning som strider mot standstill-klausulen. VA-anslutningsavgiften utgör inte en del av en byggnads allmänna funktion oavsett om byggnaden innehåller bostäder eller t.ex. verkstäder.

Bostadsupplåtelser undantas från skatteplikt, varför avdragsrätt för ingående mervärdesskatt inte föreligger enligt huvudregeln i 13 kap 6 § mervärdesskattelagen (ML). Leverans av vatten är, enligt 10 kap. 35 § ML, underordnad bostadsupplåtelsen varför det även för vattenleveransen inte föreligger avdragsrätt enligt huvudregeln. Om hyresgästerna själva kan styra över sin förbrukning av vatten och debiteras efter den faktiska förbrukningen anses leveransen fristående från bostads­upplåtelserna. Leveransen omfattas av skatteplikt och avdragsrätt föreligger därför enligt huvudregeln i 13 kap. 6 § ML. Att neka fastighetsupplåtaren avdragsrätt med stöd av avdragsförbudet ligger långt ifrån den avsikt att träffa ren konsumtion eller att nå samma resultat som huvudregeln för avdragsrätt som redogörs för i SOU 1994:88 (s. 254–255) och som gällde vid EU-inträdet.